Раздел 1. Учет

Современная методика учета налога на прибыль организаций (Слабинская И.А. - зав. кафедрой БУиА)

Любое государство выражает интересы общества в различных сферах его жизнедеятельности, вырабатывает и реализует соответствующую политику -экономическую, финансовую, социальную, демографическую и др. В качестве средства взаимодействия государственного регулирования осуществляемых социально-экономических процессов используются финансово-кредитный и ценовой механизмы.

Финансово-бюджетная система, как известно, охватывает отношения по формированию и использованию финансовых ресурсов государства - бюджета и внебюджетных фондов. В свою очередь, она предназначена для обеспечения эффективной реализации различных функций государства (социальной, экономической, оборонной и др.). При этом главными составляющими финансовобюджетной системы являются налоги. Как писал К. Маркс «в налогах воплощено экономически выраженное существование государства».

Как экономическая категория налоги представляют собой совокупность отношений, складывающихся между государством и налогоплательщиками по перераспределению валового внутреннего продукта в целях формирования централизованных денежных ресурсов государства.

В ст. 8 части первой Налогового кодекса РФ отмечено, что под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Таким образом, налог основывается на следующих принципах:

• - обязательности уплаты налога всеми субъектами налогообложения;
• - индивидуальности исчисления величины налога каждым налогоплательщиком;
• - безвозмездности уплачиваемых сумм налогов;
• -отчуждения части денежных средств, принадлежащих юридическим и физическим лицам.

В п. 2 ст. 8 НК РФ дано определение сбора. Сбор - это обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными полномочными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав и выдачи разрешений (лицензий).

Современное понимание сущности налогов позволяет выделить ряд характерных черт, которые отличают их от других видов финансовых платежей. К ним можно отнести следующие характерные черты:

• - обязательный характер;
• - законодательный характер;
• - безэквивалентность;
• - целевую направленность.

Сущность налогов прежде всего проявляется в их функциях. Основными функциями налогов считают: фискальную, экономическую и контрольную, которые между собой взаимосвязаны.

Фискальная функция отражает предназначение налогов, причины их возникновения. С помощью налогов формируются финансовые ресурсы государства и создается определенная материальная основа для его существования и дальнейшего функционирования. Налоги являются главным источником государственных доходов, на их долю приходится примерно более 90 % доходов консолидированного бюджета.

Экономическая функция включает регулирующую, распределительную, стимулирующую и социальную подфункции, влияющие на процесс воспроизводства и на темпы экономического развития общества.

Распределительная функция налогов используется как инструмент распределения и перераспределения валового внутреннего продукта (ВВП). Это происходит через введение новых и отмены действующих налогов, изменение налоговых ставок, налоговой базы и др.

Стимулирующая функция налогов органично дополняет регулирующую функцию и проявляется в дифференцировании налоговых ставок, введении налоговых льгот, направленных на поддержку малого предпринимательства, осуществление капитальных вложений, инновационной, внешнеэкономической деятельности и др. направлений.

Социальная функция налогов предназначена для поддержки социального обеспечения, защищенности и государственных гарантий, социального страхования членов общества, нуждающихся в первоочередной помощи.

Контрольная функция заключается в анализе динамики налоговых поступлений, позволяющих сделать общие выводы об экономических процессах, эффективности действующей налоговой системы, ее влияния на национальное богатство страны, о достаточности мобилизованных финансовых ресурсов для осуществления государственных задач и др.

Как было отмечено выше, налоговые поступления - это главный источник формирования доходов бюджетной системы государства: их доля примерно составляет более 90 % доходов консолидированного бюджета. Из всей совокупности налогов на долю только четырех налогов (НДС, акцизы, налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц) в консолидированном бюджете субъектов РФ в 2012 г. приходилось 62 % налоговых доходов.

Следует отметить, что в статьях 12—15 НК РФ рассмотрены виды налогов и сборов, взимаемых в России.

В Российской Федерации устанавливаются следующие виды налогов и сборов:

• - федеральные (НДС, акцизы, налог на доходы физических лиц, налог на прибыль организаций, налог на добычу полезных ископаемых, водный налог, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, государственная пошлина);
• - региональные (налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес, транспортный налог);
• - местные налоги (земельный налог, налог на имущество физических лиц).

В статье 17 НК РФ указано, что налог считается установленным в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

• - объект налогообложения;
• - налоговая база;
• - налоговый период;
• - налоговая ставка;
• - порядок исчисления налога;
• - порядок и сроки уплаты налога.

Существуют и применяются на практике специальные налоговые режимы. Они предусматривают особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13—15 НК РФ.

К специальным налоговым режимам относятся:

• - система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
• - упрощенная система налогообложения;
• - система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
• - система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Учитывая, что налоги играют важную роль в формировании доходов государства более подробно рассмотрим следующие их виды: налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, налог на имущество, транспортный налог.

Формы бухгалтерской отчетности, как известно, составляются согласно правилам, установленным в соответствующих положениях по бухгалтерскому учету.

Так, при заполнении отчета о прибылях и убытках прежде всего следует руководствоваться ПБУ 9/99, ПБУ 10/99 и ПБУ 18/02.

С введением ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» устанавливаются единые правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), а также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации (далее -бухгалтерская прибыль (убыток)), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Применение данного Положения позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Положение предусматривает также отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Положение может не применяться субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями.

Следует отметить, что предусмотренный в ст. 313 главы 25 НК РФ налоговый учет позволяет обобщить информацию для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Налоговая база по другим налогам (НДС, налог на имущество организации и другие) рассчитывается в порядке, изложенном в соответствующих главах (21, 22, 23, 24, 26, 27, 28, 29, 30) Налогового кодекса РФ и федеральных законах, то есть для ее расчета данные налогового учета не используются.

По данным бухгалтерского учета текущий налог на прибыль исчисляется в соответствии с методикой, изложенной в ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Рассмотрим методику расчета текущего налога на прибыль по данным бухгалтерского учета.

Вначале рассчитывается условный расход по налогу на прибыль (УРНП) или условный доход по налогу на прибыль (УДНП). Для этого необходимо бухгалтерскую прибыль (то есть сумму, отраженную в отчете о прибылях и убытках по строке 2300 «Прибыль (убыток) до налогообложения» умножить на ставку налога на прибыль (20 %).

Затем выявляется и отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности разница между прибылью, сформированной в соответствии с ПБУ 18/02 и прибылью, сформированной в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.

В соответствии с требованиями ПБУ 18/02 разница складывается из двух частей: постоянных и временных разниц.

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

Информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

• -формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;
• - учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают в результате:

• - превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;
• - непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;
• - образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;
• - прочих аналогичных различий.

Под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает эта постоянная разница.

Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Временные разницы - это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются:

• - на вычитаемые временные разницы;
• - налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные разницы образуются в результате:

• - применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
• - применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
• - убытка, перенесенного на будущее, неиспользованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;
• - применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;
• - наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета - исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;
• - прочих аналогичных различий.

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

• - применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
• - признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу;
• - применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых ор15 типизацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
• — прочих аналогичных различий.

Вычитаемые временные разницы используют для исчисления отложенного налогового актива (ОНА), а налогооблагаемые временные разницы - для определения отложенного налогового обязательства (ОНО).

Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.

Изменение величины отложенных налоговых активов в отчетном периоде равняется произведению вычитаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков.

Под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы.

Изменение величины отложенных налоговых обязательств в отчетном периоде равняется произведению налогооблагаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков.

В случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы.

В случае, если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Отложенный налоговый актив при выбытии актива, по которому он был начислен, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.

По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства.

Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль, как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

При составлении бухгалтерской отчетности в настоящее время организации предоставлено право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, кроме случаев, когда законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрено раздельное формирование налоговой базы.

Отложенный налоговый актив отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», а отложенное налоговое обязательство - по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.

Текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.

При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль.

Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной политике организации.

Организация может использовать следующие способы определения величины текущего налога на прибыль:

• - на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете в соответствии с п. 20-21 ПБУ 18/02. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;
• - на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода, отражается по отдельной статье отчета о прибылях и убытках (после статьи текущего налога на прибыль).

Таким образом, для расчета суммы текущего налога на прибыль (ТНП) необходимо использовать следующий алгоритм расчета:

ТНП = УРНП (УДНП) + ПНО + ОНА - ОНО,

где ТНП - текущий налог на прибыль;

УРНП (УДНП) - условный расход (доход) по налогу на прибыль;

ПНО - постоянные налоговые обязательства;

ОНА - отложенные налоговые активы;

ОНО - отложенные налоговые обязательства.

В табл. 1 приведен практический пример расчета текущего налога на прибыль.

Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период в бухгалтерском учете отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», сумма начисленного условного дохода отражается в обратном порядке.

Расчет текущего налога на прибыль за 2012 г.

Следует иметь в виду, что отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств.

Задолженность либо переплата по текущему налогу на прибыль за каждый отчетный период отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве краткосрочного обязательства в размере неоплаченной суммы налога или дебиторской задолженности в размере переплаты и (или) излишне взысканной суммы налога.

Постоянные налоговые обязательства (активы), изменения отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, текущий налог на прибыль отражаются в отчете о прибылях и убытках.

При наличии постоянных налоговых обязательств (активов), изменений отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрываются:

• - условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
• - постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль;
• - постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;
• - суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства;
• - причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;
• - суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.

Литература

• 1. О бухгалтерском учете: Федеральный закон РФ от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ // СПС «КонсультантПлюс».
• 2. Об утверждении ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»: Приказ Минфин РФ от 19.11.2002 г. № 114 // СПС «Консультант-Плюс».
• 3. Путеводитель по налогам: практическое пособие по годовой бухгалтерской отчетности - 2012 // СПС «КонсультантПлюс».
• 4. Слабинская, И. А. Анализ финансовой отчетности: учеб, пособие / И. А. Слабинская, В. В. Короткова. - Белгород: Кооперативное образование, 2005.
• 5. Слабинская, И. А. Отражение налога на прибыль в системе бухгалтерского учета отчетности в соответствии с ПБУ 18/02 / И. А. Слабинская, О.П. Потапова // Вестник БУ ПК. - 2004. - № 4. - С. 115-118.
• 6. Слабинская, И.А. Методология учета налогов в системе бухгалтерского учета / И. А. Слабинская. - М.: Экономисть, 2003.

• 7. Славинская, И.А. Значение налогового анализа в современной экономике / И. А. Слабинская, В.А. Ровенских // Вестник БГТУ им. В.Г. Шухова. -2013,-№4.-С. 103-106.
• 8. Http: info, minfin/ru/fbdohod.php.
• 9. СПС «КонсультантПлюс».

Авторы: Слабинская И.А., Арская Е.В., Атабиева Е.Л., Бендерская О.Б., Володина И.М., Ковалева Т.Н., Кравченко Л.Н., Ровенских В.А., Слабинский Д.В., Счастливенко Е.В.